Лист ГУ ДФС у Тернопільській області від 15.12.15 №293/6/19-00-17-01-27/11484

Головним управлінням ДФС у Тернопільській області розглянуто Ваше звернення стосовно: 1. включення фізичною особою – підприємцем до складу податкового кредиту сум ПДВ, сплачених на ремонт та обслуговування власного та орендованого майна (рухомого та нерухомого); 2. особливостей ведення книги обліку доходів і витрат фізичною особою – підприємцем – платником ПДВ; 3) розрахунку загальної суми доходу платником ПДВ, що здійснює діяльність на спрощеній системі оподаткування, про що повідомляємо наступне.

1. Частиною першою статті 2 та частиною першою статті 318 Цивільного кодексу України від 16 січня 2003 року №435-ІV (далі – Цивільний кодекс) встановлено, що учасниками цивільних відносин та суб’єктами права власності є фізичні особи.

Згідно з ст. 325 Цивільного кодексу суб’єктами права приватної власності є фізичні та юридичні особи. Фізичні та юридичні особи можуть бути власниками будь-якого майна, за винятком окремих видів майна, які відповідно до закону не можуть їм належати.

 Проте Цивільним кодексом окремо не визначається такий суб’єкт права власності як фізична особа – підприємець, набуття такого статусу дозволяє лише здійснювати господарську діяльність.

Статтею 2 Господарського кодексу України від 16 січня 2003 року №436-IV (далі – Господарський кодекс) передбачено, що учасниками відносин у сфері господарювання є суб'єкти господарювання. Статтею 55 Господарського кодексу визначено, що суб’єктами господарювання визнаються учасники господарських відносин, які здійснюють господарську діяльність, реалізуючи господарську компетенцію (сукупність господарських прав та обов’язків), мають відокремлене майно і несуть відповідальність за своїми зобов’язаннями в межах цього майна, крім випадків, передбачених законодавством. Суб’єктами господарювання, зокрема, є громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці.

Пунктом 1 статті 19 Господарського кодексу встановлено, що суб’єкти господарювання мають право без обмежень самостійно здійснювати господарську діяльність, що не суперечить законодавству.

Відповідно до п.1 ст.320 Цивільного кодексу власник має право використовувати своє майно для здійснення підприємницької діяльності, крім випадків, встановлених законом.

Отже, незалежно від того, який статус у подальшому фізична особа обере для себе, у тому числі у разі прийняття рішення про здійснення будь-якої діяльності (підприємницької або незалежної професійної) – суб’єктом права власності виступає саме фізична особа, а не підприємець.

Не передбачено і законодавчих підстав вважати майно, що знаходиться у приватній власності фізичної особи, основними фондами суб’єкта господарювання, якщо такий громадянин зареєструється підприємцем. Використання власного майна для здійснення, зокрема, підприємницької діяльності є одним з напрямів розпорядження майном фізичної особи.

Поняття «фізична особа» та «фізична особа – підприємець» у законодавчому розумінні мають різний податковий статус.

Крім того, дія Закону України від 16 липня 1999 р. №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» не поширюється на таку категорію суб’єктів господарювання як фізичні особи – підприємці, відповідно законодавством не передбачено ведення балансового обліку придбаного, спорудженого (збудованого) нерухомого або рухомого майна з метою документального підтвердження результатів господарської діяльності при визначенні сум ПДВ, що підлягають бюджетному відшкодуванню.

Загальний порядок формування податкового кредиту з ПДВ як для юридичних осіб, так і для фізичних осіб – підприємців, зареєстрованих платниками ПДВ, регламентується статтею 198 Розділу V Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (далі – Податковий кодекс).

Згідно з пп. «а» п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної.

Суми податку, сплачені (нараховані) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням терміну реєстрації, відносяться до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкової накладної.

Підпунктом 177.4.4 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу визначено перелік витрат, безпосередньо пов’язаних з отриманням доходів фізичною особою — підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування. Зокрема, до них належать витрати на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Згідно зі ст. 776 §1 глави 58 Цивільного кодексу поточний ремонт речі, переданої у найм, провадиться наймачем за його рахунок, якщо інше не встановлено договором або законом. Капітальний ремонт речі, переданої у найм, здійснюється наймодавцем за його рахунок, якщо інше не встановлено договором або законом. Капітальний ремонт провадиться у строк, встановлений договором. Якщо строк не встановлено договором або ремонт викликано невідкладною потребою, капітальний ремонт має бути проведено у розумний строк.

Якщо наймодавець не провів капітального ремонту речі, що перешкоджає її використанню відповідно до призначення та умов договору, наймач має право: відремонтувати річ, зарахувавши вартість ремонту в рахунок плати за користування річчю, або вимагати відшкодування вартості ремонту; вимагати розірвання договору та відшкодування збитків.

Статтею 185 Податкового кодексу встановлено, що об’єктом оподаткування є, зокрема, операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об’єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 цього Кодексу.

Відповідно до пп. «г»  пп. 186.2.1 п. 186.2 ст. 186 Податкового кодексу місцем постачання послуг є місце фактичного постачання послуг, пов'язаних з рухомим майном, а саме, послуг із виконання ремонтних робіт і послуг із переробки сировини, а також інших робіт і послуг, що пов'язані з рухомим майном. Згідно з пп. «в»  пп. 186.2.2 п. 186.2 ст. 186 Податкового кодексу місцем постачання послуг є фактичне місцезнаходження нерухомого майна, у тому числі що будується, для тих послуг, які пов'язані з нерухомим майном, а саме, інших послуг за місцезнаходженням нерухомого майна, у тому числі що будується.

Таким чином, до податкового кредиту фізичної особи – підприємця – платника ПДВ, можливе включення сум ПДВ, нарахованих (сплачених) у зв’язку з придбанням товарів для ремонту та обслуговування (послуг з ремонту та обслуговування) власного майна, за умови використання таких товарів і послуг у межах його господарської діяльності, наявності їх документального оформлення, підтвердження відповідних витрат та відображення їх в обліку. А включення до складу податкового кредиту сум ПДВ, нарахованих (сплачених) у зв’язку з придбанням товарів для ремонту та обслуговування (послуг з ремонту та обслуговування) орендованого майна можливе у межах господарської діяльності фізичної особи – підприємця – платника ПДВ, наявності їх документального оформлення, підтвердження відповідних витрат та відображення їх в обліку, лише, якщо такий ремонт передбачений в договорі найму (оренди), відповідно до ст. 776 Цивільного кодексу.

2. На даний час запроваджено Книгу обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи – підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, а також Порядок її ведення, які затверджені наказом Міністерства доходів і зборів України від 16 вересня 2013 року за №481 та зареєстрована в Міністерстві юстиції України 01 жовтня 2013 року за №1686/24218 (далі – Порядок №481).

Відповідно до пункту 7 Порядку №481 фізичні особи – підприємці, зареєстровані як платники податку на додану вартість, не включають до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт та послуг).

Крім того, запроваджено Книги обліку доходів (для платників єдиного податку першої, другої та третьої груп, які не є платниками податку на додану вартість) та Книги обліку доходів і витрат для платників єдиного податку третьої групи, які є платниками податку на додану вартість а також Порядки їх ведення, які затверджені наказом Міністерства фінансів України від 19 червня 2015 року за №579 та зареєстровані в Міністерстві юстиції України 07 липня 2015 року за №800/27245 та  №801/27246 (далі – Порядок №579).

Згідно з пунктом 6 Порядку №579 ведення книги обліку доходів і витрат для платників єдиного податку третьої групи, які є платниками податку на додану вартість дохід від провадження господарської діяльності та витрати, пов'язані з придбанням товарів (робіт, послуг) відображаються без податку на додану вартість.

3. Відповідно до пп. 1 п. 292.11 ст. 292 Податкового кодексу до складу доходу для платників єдиного податку першої-третьої груп не включаються суми податку на додану вартість.

Пунктом 293.3 статті 293 Податкового кодексу встановлено, що відсоткова ставка єдиного податку для платників третьої групи встановлюється у розмірі:

1) 2 відсотки доходу – у разі сплати податку на додану вартість згідно з цим Кодексом;

2) 4 відсотки доходу – у разі включення податку на додану вартість до складу єдиного податку.

Нагадуємо, що відповідно до п. 52.2 ст. 52 Податкового кодексу податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію. Згідно з п. 53.3 ст. 53 Податкового кодексу платник податків може оскаржити до суду надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладену в письмовій або електронній формі, яка, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Заступник начальника                                  С.С. Господарик